El Impuesto a la Ganancia Mínima Presunta y la justicia cautelar

Artículo publicado originalmente en http://todosobrelacorte.com/

Luego de que la Corte Suprema de Justicia de la Nación declarara la inconstitucionalidad del Impuesto a la Ganancia Mínima Presunta en el precedente Hermitage (Fallos 333:993), la justicia cautelar ha tomado nuevos bríos y los tribunales federales han comenzado a otorgar medidas ordenando al Fisco Nacional que se abstenga de trabar medidas precautorias y/o actos de ejecución administrativa y/o judicial de la deuda reclamada en concepto de anticipo a la ganancia mínima presunta, en distintas circunstancias. Como veremos a continuación, estamos transitando los primeros rounds de un combate que recién comienza.

IGMP – Primer Round

En diciembre de 2010 la sala II de la Cámara Nacional de Apelaciones en lo Contencioso Administrativo Federal confirmó la medida cautelar otorgada a Metrogas S.A. por el juez de primera instancia, en la que se ordenaba al Fisco abstenerse de realizar acto alguno tendiente al cobro y/o ejecución del Impuesto a la Ganancia Mínima Presunta hasta tanto se resolviera la cuestión de fondo, considerando para ello la presentación en Concurso Preventivo de la actora y lo decidido por la Corte Suprema de Justicia de la Nación en la causa “Hermitage S.A.” (“Metrogas SA c/Administración Federal de Ingresos Públicos – Dirección General Impositiva”, resolución de fecha 27/12/2010, CNACAF, sala II).

En febrero de 2011, la firma pesquera “Harengus” consiguió un pronunciamiento favorable por parte del Juzgado Federal de Rawson, en el que se consideró que la existencia de pérdidas por el período fiscal 2009, y el estado concursal de la empresa imposibilitaban “…descontar el IGMP del impuesto a las ganancias…”. En atención a esas circunstancias, y en armonía con el ritmo impuesto por la batuta de la Corte, el Juez Hugo Ricardo Sastre ordenó a la  AFIP-DGI “…la suspensión, respecto de la actora, de la aplicación del impuesto a la ganancia mínima presunta, por el período fiscal 2009 y los correspondientes anticipos del impuesto determinado sobre su base para el período 2010, debiendo abstenerse de ejecutar los conceptos en cuestión…”.

Para así decidir, el Juez Sastre consideró con especial relevancia la declaración de inconstitucionalidad de la gabela cuestionada por parte de nuestro Máximo Tribunal en el fallo citado, destacando que la Corte – en su voto de mayoría – juzgó irrazonable en el caso la presunción de ganancias “iure et de iure” que prevé la norma de creación del gravamen – art. 6 de la ley 25.063 – al no admitir prueba en contrario.

Del modo señalado, el Tribunal aplicó el criterio sostenido por la Corte en el precedente Hermitage, yendo incluso al extremo de ordenar la suspensión de los procesos de ejecución fiscal de los anticipos fiscales correspondientes al año 2009. Si bien la extensión de la medida puede resultar novedosa,  debe tenerse presente que los procesos de ejecución fiscal cuya suspensión se ordenó tramitan por ante el propio juzgado que ordenó la cautelar.

Más recientemente, en mayo de 2011, la sala V de la Cámara Nacional de Apelaciones en lo Contencioso Administrativo Federal concedió  una Medida Cautelar de no innovar a favor de Puentes del Litoral S.A.,  con el fin de que la AFIP-DGI se abstuviera de iniciar medidas precautorias y/o actos de ejecución administrativa y/o judicial de la deuda reclamada en concepto de anticipo a la ganancia mínima presunta hasta que no resolviera un recurso en sede administrativa (art. 74 D.R.) interpuesto contra la intimación al pago de dicho anticipo (CNACAF, sala V, “Puentes del Litoral SA c/ EN -AFIP DGI s/medida cautelar (autónoma)“, Exp. 32.114/2010 resolución del 19/05/2011)

En el caso se merituó especialmente la existencia de resultados negativos en los estados contables y quebrantos impositivos, como también el estado concursal de la firma, lo que – a criterio de los Sres. Camaristas –  refleja que existen indicios suficientes como para estimar que la actora “…carece de capacidad contributiva para hacer frente al pago del impuesto reclamado, teniendo en cuenta que la Corte Suprema de Justicia de la Nación tiene dicho que la existencia de una manifestación de riqueza o capacidad contributiva es indispensable como requisito de validez de todo gravamen (cf. Fallos: 312:2467).” . En el fallo, se hizo también referencia a lo  decidido por la Corte en Hermitage, señalándose que “…en dicha causa, como sucede en autos, el registro de pérdidas operativas e impositivas desvirtúa la ganancia mínima presunta pues del texto de la ley se infiere que existe una presunción de renta que se basa en la existencia de activos en poder del contribuyente, por lo que concurriría una marcada desconexión entre el hecho imponible y la base imponible al omitir ponderar los pasivos de los sujetos comprendidos en la norma.”

IGMP – Segundo Round

Sin perjuicio de lo señalado hasta aquí, el Fisco Nacional ha defendido su lugar en el centro del cuadrilátero con tesón y algunos contribuyentes ha nrecibido combinaciones de uppercuts y jabs, viéndose obligados a replegarse en su esquina.

En el caso “Improduct”, el juez de primera instancia rechazó la acción declarativa interpuesta por el contribuyente con el objeto de que se declarara la inconstitucionalidad del Impuesto a la Ganancia Mínima Presunta.

El a quo tomó debida nota de lo decidido por la Corte en Hermitage, pero hizo hincapié en la orfandad probatoria para rechazar la demanda. La sala IV de la Cámara del fuero puso el punto a las íes, señalando que “…de conformidad con lo resuelto por el Máximo Tribunal en la antedicha causa (nota del a.: Hermitage), debe concluirse que el modo de imposición previsto por la ley 25.063, en la medida en que no tiene en cuenta el pasivo de los sujetos comprendidos en la norma y se desentiende de la existencia de utilidades efectivas, puede resultar inconstitucional en su aplicación al caso, pero ello es así, en tanto y en cuanto, el accionante demuestre que la explotación comercial ha arrojado perdidas en los periodos fiscales respecto de los cuales reclama la inaplicabilidad de la norma”. (v. CNACAF, sala IV, “Improduct S.A. c/ Estado Nacional – AFIP-DGI (nota externa 4/03) resol. 1493 (RG) s/ Dirección General Impositiva”,  Exp. 12.138/05, resolución del 5/4/2011).

Lección Nº1: No bajar la guardia, pues el Fisco ha tambaleado pero aún conserva poder de fuego y la justicia no suele ser “cautelar”, sino “justa”. El precedente Hermitage debe aplicarse de este modo en base a las constancias y circunstancias de cada causa, y no equivale – en absoluto – a una declaración de inconstitucionalidad que pueda plantearse sin el debido cuidado en un contexto determinado.

Recuperándonos en la esquina del retador, recordamos también el pronunciamiento recaído más recientemente en la causa “Fideicomiso Torre de las Naciones”, en la que el titular del Juzgado Nacional de Primera Instancia en lo Contencioso Administrativo Federal, Dr. Rossi, consideró, frente al planteo cautelar efectuado por el contribuyente al promover la demanda, que “…dictar la precautoria requerida importaría tanto como adelantar el resultado de la causa y/o desvirtuar los alcances de la decisión que pueda recaer en causas como las incoadas, pues nótese que estamos en presencia de una acción declarativa de certeza, en la que incluso se persigue la declaración de inconstitucionalidad de la norma en crisis Ley 25.063, declaración ésta que constituye la última ratio del orden jurídico, a lo que cuadra sumar la mayor amplitud de debate y/o prueba que requiere la dilucidación de la cuestión planteada –valga observar el tenor de la prueba pericial contable ofrecida por la accionante en el cap. VIII del escrito de demanda.”. (v. Juzgado Nacional de 1ª instancia en lo Contencioso Administrativo Federal Nº12 “Fideicomiso Torre de las Naciones c. EN – M° Economía (ley 25063) – AFIP DGI s/proceso de conocimiento”, resolución de fecha 24/06/2011, publicado en La Ley Online).

Por último, en la causa “Guilford” , la sala IV de la Cámara confirmó el decisorio del Juzgado Nº9, y rechazó la petición cautelar del magullado contribuyente, recordando que “…la Corte Suprema de Justicia ha establecido, en el marco de una acción declarativa de certeza, que por vía de principio, medidas como las requeridas no proceden respecto de actos administrativos o legislativos habida cuenta de la presunción de validez que ostentan…”. En lo que aquí interesa, se señaló también que “…de conformidad con la doctrina emanada del Alto Tribunal en el precedente “Hermitage” citado, el modo de imposición previsto por la ley 25.063, en la medida en que no tiene en cuenta el pasivo de los sujetos comprendidos en la norma y se desentiende de la existencia de utilidades efectivas, debe reputarse inconstitucional siempre que el accionante demuestre que la explotación comercial ha arrojado pérdidas en aquellos períodos fiscales respecto de los cuales pretende la inaplicabilidad de la norma”, destacándose que “… aún no se encuentra acreditado en autos que la explotación comercial ha arrojado pérdidas en el período fiscal 2011 en curso, por lo que no corresponde —en este estado procesal— tener por acreditada la inexistencia de ganancia presunta y -por ende- la ausencia de capacidad contributiva” (v. CNACAF, sala IV, “Guilford Argentina S.A. – inc. med (25-X-10) c/ EN – AFIP – DGI s/Dirección General Impositiva” Exp. 47.595/10, resolución de fecha

Lección Nº2: Los jueces son prudentes a la hora de aplicar el precedente y la prueba resulta un elemento fundamental, tanto en el precedente “Hermitage” como en la aplicación que los tribunales inferiores hacen de la doctrina surgida del mismo.

Algunas conclusiones preliminares

La batalla por el cinturón dorado aún se encuentra librándose, y la Corte ha establecido pautas que animan a los pugilistas a la contienda con el Fisco. Sin perjuicio de ello, deben tomarse precauciones mínimas, tales como el buen entrenamiento, estudio del rival y el lanzamiento de golpes quirúrgicos.

Téngase presente que en la mayoría (sino todos) los antecedentes en los que el contribuyente ha logrado medidas cautelares, el peticionante se encontraba inmerso en procesos falenciales o concursales (este ha sido también el caso de Hermitage).

Por otro lado, la prueba resulta un elemento sustancial. Entrar al ring “flojo de papeles” parece ser la receta para un rápido K.O. Después de todo, lo que se solicita es la inconstitucionalidad de la norma, que presume – sin admitir prueba en contrario- determinado nivel de capacidad contributiva.

Si el contribuyente no prueba que ésta es inexistente, por aplicación de la propia doctrina de “Hermitage” los jueces, con razón, fallarán en contra, y el Fisco se verá fortalecido copando el centro del cuadrilátero.